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与资产相关的政府补助填报实务
【案例】根据相关规定,企业购置环保设备可以申请财政补贴。2018年4月1日,甲公司需购置一台环保设备,预计价款400万元,按照规定向有关部门
提交了150万元的补助申请。2018年6月2日,政府部门批准了甲公司的申请并实际拨付财政补贴资金150万元。2018年6月29日甲公司购入一台不需要安装的环保设备,取得增值税专用发票注明的金额500万元,税额为80万元。该设备预计使用年限10年,采用直线法计提折旧,预计净残值为零。
假定甲公司执行《企业会计准则》,该补助资金符合企业所得税上不征税收入的条件并作为不征税收入进行税务处理。请问2018年甲公司如何进行会计与税务处理?
一、会计处理
根据《企业会计准则第16号——政府补助》(2017年修订)规定,企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助,属于与资产相关的政府补助。与资产相关的政府补助,应当冲减相关资产的账面价值或确认为递延收益。与资产相关的政府补助确认为递延收益的,应当在相关资产使用寿命内按照合理、系统的方法分期计入损益。
假设甲公司选择总额法对此类补助进行会计处理。其账务处理如下:
1.2018年6月2日,实际收到财政拨付财政补贴资金150万元
借:银行存款150
贷:递延收益150
2.2018年6月29日购入环保设备
借:固定资产500
应交税费——应交增值税(进项税额)80
贷:银行存款580
3.自2018年7月开始按月提折旧、分摊递延收益。2018年7-12月累计折旧=500÷10÷12×6=25万元,同时分摊递延收益150÷10÷12×6=7.5万元。
借:制造费用等25
贷:累计折旧25
借:递延收益7.5
贷:其他收益7.5
二、税务处理
2018年,甲公司取得的补助资金在税法上符合不征税收入条件,可以作为不征税收入申报。在会计上取得财政性资金时虽未确认收入,但是在固定资产使用期间计入了其他收益,增加了企业的收益。因此,对增加的部分(7.5万元)应做调减应纳税所得额处理。
其次,根据《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)文件规定:“企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金,凡同时符合以下条件的,可以作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。
(一)企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件;
(二)财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;
(三)企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。
根据实施条例第二十八条的规定,上述不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。”
甲公司购置的固定资产(环保设备)计税基础=500-150=350万元,不征税收入用于支出所形成的折旧=150÷10÷12×6=7.5万元,不允许税前扣除。应调增应纳税所得额7.5万元。
2018年企业所得税汇算清缴时,相关纳税申报表填报如下(单位:万元):
环保设备财政补贴实务
【案例】按照国家有关政策,企业购置环保设备可以申请财政补贴。A企业于2018年1月向政府有关部门提交了420万元的补助申请,作为对其购置环保设备的补贴。2018年3月15日,A企业实际收到政府补助420万元。2018年4月20日A企业购入不需要安装环保设备,取得增值税专用发票注明的价款为960万元,进项税额为163.2万元,预计使用年限10年,采用直线法计提折旧,预计净残值为零。2026年4月A企业出售了该设备,取得处置价款240万元(不含税),增值税销项税额40.8万元,开具增值税专用发票。
A企业采用总额法会计处理如下:
①2018年3月15日,实际收到财政拨款属于与资产相关的政府补助,计入确认为递延收益。
借:银行存款 4200000
贷:递延收益 4200000
②2018年4月20日,购入环保设备并取得增值税专用发票且已认证申报抵扣。
借:固定资产 9600000
应交税费——应交增值税(进项税额) 1632000
贷:银行存款 11232000
③自2018年5月起,每月末直线法计提折旧,同时分摊递延收益。
A.假设该环保设备用于减少产品污染物排放,其折旧费用记入“制造费用”科目。
借:制造费用 80000
贷:累计折旧(9600000/10/12) 80000
B.月末在相关资产使用寿命内按照合理、系统的方法分摊递延收益计入损益,由于购置该环保设备取得政府补助属于与企业日常活动有关的政府补助,企业应记入“其他收益”科目。
借:递延收益(4200000/10/12) 35000
贷:其他收益 35000
④2026年4月出售设备同时一次性转销“递延收益”科目余额。
A.出售设备:
借:固定资产清理 1920000
累计折旧 [(8+7×12+4)×9600000/10×12]7680000
贷:固定资产 9600000
借:银行存款 2808000
贷:固定资产清理 2808000
借:固定资产清理 408000
货:应交税费——应交增值税(销项税额) 408000
借:固定资产清理 480000
贷:资产处置损益——处置非流动资产利得 480000
B.应将剩余的递延收益全部转入资产处置当期损益,即一次性转销“递延收益”科目余额:420-420/10×(8+7×12+4)/12=84(万元)。
借:递延收益 840000
贷:营业外收入——政府补助利得 840000
⑤作为不征税收入的政府补助相关税务处理。《 财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》( 财税[2011]70号)第一条规定,企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金,凡同时符合以下条件的,可以作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。第一,企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件;第二,财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;第三,企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。上述不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
2018年3月15日,实际收到财政拨款如果符合企业所得税法规定的不征税收入条件,不计入实际取得当年的应纳税所得额,但是,政府补助形成固定资产的计税基础为540万元,即420万元政府补助部分不得计算相应的资产折旧在税前扣除。
2018年,按照会计准则处理计入其他收益为280000元(35000×8),按照税法规定不征税收入计入当年应纳税所得额为0元,税会差异为280000元,当年企业所得税汇算清缴时应纳税调减280000元;相应地,不征税收入形成资产折旧280000元也不得在税前扣除,当年企业所得税汇算清缴时应纳税调增280000元。企业所得税年度纳税申报填报实务如表所示(单位:万元)。
A105040 专项用途财政性资金纳税调整明细表(2018年)
行 次
|
项目
|
取得 年度
|
财政性资金
| 其中:符合不征税收入条件的财政性资金 | 以前年度支出情况 | 本年支出情况 | 本年结余情况 | ||||||||
前五 年度
| 前四 年度
| 前三年度
| 前二年度
| 前一年度
| 支出 金额
|
其中:费 用化支出金额
| 结余 金额
| 其中:上缴财政 金额
| 应计入 本年应 税收入 金额
| ||||||
金额
| 其中:计入本年损益的金额 | ||||||||||||||
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | ||
1 | 前五 年度 | ||||||||||||||
2 | 前四 年度 | * | |||||||||||||
3 | 前三年度 | * | * | ||||||||||||
4 | 前二 年度 | * | * | * | |||||||||||
5 | 前一年度 | * | * | * | * | ||||||||||
6 | 本年 | 2018年 | 420 | 420 | 28 | * | * | * | * | * | 420 | 0 | 0 | 0 | 0 |
7 | 合计 (1+2+3+4+5+6) |
*
|
420 |
420 |
28 |
* |
* |
* |
* |
* |
420 |
0 |
0 |
0 |
0 |
A105000 纳税调整项目明细表(2018年)
行次
|
项目
| 账载 金额 | 税收 金额 | 调增 金额 | 调减 金额 |
1 | 2 | 3 | 4 | ||
1 | 一、收入类调整项目(2+3+4+5+6+7+8+10+11) | * | * | 28 | |
8 | (七)不征税收入 | * | * | ||
9 | 其中:专项用途财政性资金(填写 A105040) | * | * | 28 | |
12 | 二、扣除类调整项目(13+14+15+16+17+18 +19+20+21+22+23+24+26+27+28+29) | * | * | ||
24 | (十二)不征税收入用于支出所形成的费用 | * | * | * | |
25 | 其中:专项用途财政性资金用于支出所形成的费用(填写 A105040) | * | * | *
| |
30 | 三、资产类调整项目(31+32+33+34) | * | * | ||
32 | (一)资产折旧、摊销(填写 A105080) | 64 | 36 | 28 | |
43 | 合计(1+12+30+35+41+42) | * | * | 28 | 28 |
2019年1月至2025年,按照会计准则处理计入其他收益420000元,按照税法规定不征税收入计入当年应纳税所得额为0元,税会差异为420000元,每年企业所得税汇算清缴时应纳税调减420000元;相应地,不征税收入形成资产折旧420000元也不得在税前扣除,当年企业所得税汇算清缴时应纳税调增420000元。企业所得税年度纳税申报填报实务如表所示(单位:万元)。
A105040 专项用途财政性资金纳税调整明细表(2019年)
行 次
|
项目
|
取得 年度
|
财政性资金
| 其中:符合不征税收入条件的财政性资金 | 以前年度支出情况 | 本年支出情况 | 本年结余情况 | ||||||||
前五 年度
| 前四 年度
| 前三年度
| 前二年度
| 前一年度
| 支出 金额
|
其中:费 用化支出金额
| 结余 金额
| 其中:上缴财政 金额
| 应计入 本年应 税收入 金额
| ||||||
金额
| 其中:计入本年损益的金额 | ||||||||||||||
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | ||
1 | 前五 年度 | ||||||||||||||
2 | 前四 年度 | * | |||||||||||||
3 | 前三年度 | * | * | ||||||||||||
4 | 前二 年度 | * | * | * | |||||||||||
5 | 前一年度 | 2018年 | 420 | 420 | 42 | * | * | * | * | 420 | 0 | 0 | 0 | 0 | 0 |
6 | 本年 | 2019年 | * | * | * | * | * | ||||||||
7 | 合计 (1+2+3+4+5+6) |
*
|
420 |
420 |
42 |
* |
* |
* |
* |
* |
0 |
0 |
0 |
0 |
0 |
A105000 纳税调整项目明细表(2019年)
行次
|
项目
| 账载 金额 | 税收 金额 | 调增 金额 | 调减 金额 |
1 | 2 | 3 | 4 | ||
1 | 一、收入类调整项目(2+3+4+5+6+7+8+10+11) | * | * | 42 | |
8 | (七)不征税收入 | * | * | 42 | |
9 | 其中:专项用途财政性资金(填写A105040) | * | * | 42 | |
12
| 二、扣除类调整项目(13+14+15+16+17+18 +19+20+21+22+23+24+26+27+28+29) | * | * | ||
24 | (十二)不征税收入用于支出所形成的费用 | * | * | * | |
25
| 其中:专项用途财政性资金用于支出所形成的费用(填写A105040) | * | * | *
| |
30 | 三、资产类调整项目(31+32+33+34) | * | * | 42 | |
32 | (一)资产折旧、摊销(填写A105080) | 96 | 54 | 42 | |
43 | 合计(1+12+30+35+41+42) | * | * | 42 | 42 |
2026年,按照会计准则处理计入其他收益为140000元,计入营业外收入为840000元,按照税法规定不征税收入计入当年应纳税所得额为0元,税会差异为980000元,当年企业所得税汇算清缴时应纳税调减980000元;相应地,不征税收入形成资产折旧140000元也不得在税前扣除,当年企业所得税汇算清缴时应纳税调增140000元。出售固定资产会计核算的资产处置损益——处置非流动资产利得480000元,税法计算的财产转让所得=2808000-408000-1080000=1320000(元),税会差异为840000元(1320000-480000),当年企业所得税汇算清缴时应纳税调增840000元。企业所得税年度纳税申报填报实务如表所示(单位:万元)。
A105000 纳税调整项目明细表(2026年)
行次
|
项目
| 账载 金额 | 税收 金额 | 调增 金额 | 调减 金额 |
1 | 2 | 3 | 4 | ||
1 | 一、收入类调整项目(2+3+4+5+6+7+8+10+11) | * | * | 84 | 98 |
8 | (七)不征税收入 | 98 | 0 | 98 | |
11 | (九)其他 | 48 | 132 | 84 | |
31 | 三、资产类调整项目(32 +33 +34 +35) | * | * | 14 | |
32 | (一)资产折旧、摊销(填写A105080) | 32 | 18 | 14 | |
45 | 合计(1+12+31+36+43+44) | * | * | 98 | 98 |